蔚然成风-陈版主答疑-2020.06.16 蔚然成风-陈版主答疑-2020.06.16 chenyiwei 逆行的狗 6月17日 作者：chenyiwei 今日话题数：27 目录 1、请教陈版减值 2、继续请教利率互换账务处理问题 3、请教陈版主，母公司豁免对非全资子公司借款，合并处理问题？ 4、求助陈版：同一控制下业务合并处理 5、求助陈版主及各位前辈：高新技术企业专利及商标未入账问题 6、评估增值固定资产是否调整资本公积问题 7、集团公司代子公司进行商务谈判出租房产并收取居间服务费 8、关于商誉减值测试中可收回金额：公允价值减去处置费用 9、关于以人民币定期存款作为质押取得外币借款的会计处理 10、请教陈版主关于转板的相关问题 11、请问陈版及各位大神：境内外货物采购问题 12、对股权投资基金合伙企业缴纳管理费及对第三方项目出资账务处理 13、请教陈老师:股份支付递延所得税 14、请教陈版主，关于股权回购权及业绩补偿协议处理 15、新三板公司的公允价值如何确定？ 16、同一控制企业合并 17、售后回购问题 18、是否可以这样理解一段时间内确认收入的第三种情形 19、对赌协议 20、求助陈版及各位达人，投资性房地产改造相关问题 21、因新股东注资导致股权比例发生变化 22、疫情免征的增值税核算 23、请教各位，工行社保户需要体现在账内吗？ 24、关于代理业务签订咨询合同的核算 25、请教陈版，疫情期间的社保补助计入营业外收入还是其他收益？ 26、《企业财务通则》 27、请教陈版主，关于股权支付费用的分摊方法 1、请教陈版减值 提问人：wangjingquan 您好！有一家子公司做减值测试，可回收金额为100，净资产账面价值为130，其中包括商誉28，现在已明确一座办公楼的可回收金额与账面相比低4，请问这时该如何分配减值？如果先减掉这个4，那么商誉就会留下2，好像不符合减值先分配给商誉的原则，可是办公楼明明已经确认减值4，如果因为先减商誉，似乎又会造成办公楼估值过高？谢谢您 回答人：chenyiwei 首先要确定该办公楼是否属于该商誉所属的资产组，如果是，则不单独考虑该办公楼自身的减值问题，仅以资产组为单位计算可收回金额。根据你的主帖数字，应首先确认商誉减值28，其余减值准备2分配给包括该办公楼在内的该资产组可辨认资产，具体分配方法请参考《讲解2010》例题9-9、9-10。 需注意：根据资产减值准则规定：抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）、该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）和零。因此而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组或者资产组组合中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。 2、继续请教利率互换账务处理问题 提问人：L遇见123 假定某行于6月15日与人行签订名义本金为3000万元，“按2.62%收取固定利息，按法定存款准备金率支付浮动利息”，期限为1年的利率互换合同，并约定于7月10日一次性收取全年利率互换结算款，合同终止时多退少补。 陈版，麻烦帮我看下这样账务处理可以吗？ 6月15日，签订合同时，借：衍生工具-利率互换 3000 贷：衍生工具-利率互换-对冲科目 3000 6月30日，按月计提互换利息差额，借：应收利息 1.32 贷：投资收益 1.32 7月10日，收到全年互换结算款时，借：银行存款 30 贷：递延收益 30 7月31日，按本月计提的互换利息差额摊销递延收益，借：递延收益 3.87 贷：投资收益 2.55 应收利息 1.32 以后每个资产负债表日，按本月计提的互换利息差额摊销递延收益，借：递延收益 贷：投资收益 解释：1、因该利率互换带有明显的政策性利益倾斜，只有在满足人行规定的条件时才能签订，且合同约定一次性收取全年利率互换结算款，所以账务处理考虑了政府补助因素，使用了“递延收益”科目； 2、本次账务处理未在资产负债表日对该利率互换合同进行估值，理由：一般采用未来现金流量折现法对利率互换合同进行估值。因7月10日就一次性收取全年利率互换结算款，7月31日起，该利率互换合同的公允价值就为0，且需对6月30日计提的公允价值变动转回，估值意义不大。 陈版，麻烦您帮我看看和纠正指导，谢谢！ 回答人：chenyiwei 你的理解有一定合理性。 3、请教陈版主，母公司豁免对非全资子公司借款，合并处理问题？ 提问人：chanyoz 假如母公司豁免了对非全资子公司（占比70%）借款100万，单体报表母公司确认损失100万，非全资子公司确认收益100万。那么合并层面子公司少数股东损益对这一债务豁免仍以债务豁免收益100万*30%，确认少数股东损益？ 回答人：chenyiwei 这种债务豁免作为权益性交易的可能性更大，除非该子公司破产，母公司与其他债权人一道按照实质上相同或近似的比例和条款进行债务豁免，且母公司所豁免的债务占债务豁免总额的比例不重大。 如果无法证明该交易具有商业实质，应按权益性交易原则处理，母公司按照豁免债务的账面价值转为对该子公司的长期股权投资成本。合并报表层面减少资本公积30，增加少数股东权益30。 4、求助陈版：同一控制下业务合并处理 提问人：轻伤一族 背景：A公司系拟上市主体，甲公司系A公司控股股东，B公司系甲公司新成立的子公司（用于承接H事业部），甲公司有四个事业部（H、I、J、K）。经国资批准，以2019年5月31日为基准日，甲公司将其四个事业部之一的H中的部分资产注入B公司后，再以其持有B公司的股权作价增资A公司，增资完成后，H事业部剩余存货再平价出售给A公司，其中存货5亿元，存货中发出商品为2亿元（甲公司执行事业单位准则，因此账上一直按开票确认收入，经我们现场审计后，根据合同情况，按企业会计准则可以在发货取得客户签收凭证时即确认收入，甲公司账面存在延迟确认收入的情况）。 问题：2亿元发出商品在合并日前后如何处理？ 由于涉及同一控制下业务合并，在合并日前，相关业务均需要模拟进来，2亿元发出商品已在合并日前的几个会计年度内确认收入并结转成本，基准日前形成的应收账款等债权债务均由甲公司承担，并未转入A公司，合并日后，A公司应当如何处理这2亿元的发出商品呢？ 回答人：chenyiwei 首先将H事业部的账务按照A公司执行的企业会计准则进行调整，即遵循统一合并方与被合并方会计政策的要求。在此基础上进行调整，即调整后账面上应不再存在该发出商品。 对于应收账款等往来，应将H事业部的调整后账务历史数据完整纳入A公司的合并报表（假设A有其他子公司，需编制合并报表），包括不纳入A公司收购范围的存货、应收账款等。在A合并B的合并日，将不纳入收购范围的资产和负债按其账面价值转出，按转出的净资产金额冲减A合并报表层面的资本公积等权益项目。 5、求助陈版主及各位前辈：高新技术企业专利及商标未入账问题 提问人：王立超 某高新技术企业，研发投入较大，已取得近百项技术专利，技术专利已应用到该公司生产的高新技术产品上。但该公司一直未将这些专利记账，目前该企业有IPO考虑。请问，大量技术专利未入账对该公司IPO影响如何？ 回答人：chenyiwei 应没有重大影响。历史上（申报期之前和申报期内）研发支出费用化属于正常情况，监管机构对研发支出资本化问题历来是高度关注的，除了极少数有规范化的、受到严格监管的研发流程的企业以外（如医药行业），其他行业基本极少见到研发支出资本化。 6、评估增值固定资产是否调整资本公积问题 提问人：suyundem A公司为国有100%控股公司，2017年分立成为A公司和B公司，分立完成后，A公司将引进战略投资者，由国有全资控股变为参股公司，B公司仍然为国有全资控股。分立之前A公司于当年进行了资产评估，固定资产中的机械设备价值按照2017年评估之后重新入账。 企业做分录：借：固定资产200 贷：累计折旧 50 资本公积150 分立时，公司将评估增值后的固定资产账面价值留在了A公司，评估增值形成的资本公积分给B公司。 2007年1月1日起实施的《企业会计准则-基本准则》(财政部令第33号)在第四十三条中也规定: “企业在对会计要素进行计量时,一般应当采用历史成本,采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的,应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。” 目前在会计实务中,仅限于以下两种情况: 1、非公司制国有企业改建为公司制企业，通常是改建为有限责任公司,也可能是按照《公司法》的规定“一步到位”直接改建为股份有限公司。 2、在非同一控制下的企业合并中一次性被其他企业收购100%股权的企业。 所以我们认为公司此次分立和混改并不属于上述两种需要改变固定资产账面价值的情况，故不应该形成资本公积。但是公司认为，如果分立之前不按照评估价值进行调增，那么投资者按照评估价值入股则会在分立后的A公司账面形成资本公积-股本溢价，那么新来的投资者则享有了国有资本的增值。如果在分立之前调增固定资产，然后将资本公积分立至B公司账面，则新来的投资者不会享有这部分增值。国有资产得以保存。 请问陈版，企业的这种做法正确吗，我听企业的解释也感觉找不到理由辩驳。 回答人：chenyiwei 该企业的做法不合理。如你所述，这种情况是存续分立，A公司作为会计主体仍延续，所以在会计上应继续延续原先的历史成本基础。新股东的入股价格系在评估值基础上确定，这样并不会造成国有资产的流失，不能仅仅因为账务上“新来的投资者则享有了国有资本的增值”就认为发生了国有资产流失。 7、集团公司代子公司进行商务谈判出租房产并收取居间服务费 提问人：dhy1261 请问陈版： A集团公司子公司较多，A集团公司统一与B太阳能公司进行谈判，将所属子公司屋顶租赁给B公司使用，从而A集团公司收取合同总金额的15%作为居间服务费，请问是否可行。 回答人：chenyiwei 要看该15%服务费的收费标准是否公允（例如，与市场上类似的中介服务收费相比较；与A集团公司为集中商务谈判所发生的费用相比较；等等）。个人理解似乎15%是偏高了。 8、关于商誉减值测试中可收回金额：公允价值减去处置费用 提问人：cfshichunsheng 陈版，您好。关于商誉减值测试中可收回金额：公允价值减去处置费用的估计，有如下疑问向您请教： 某国企集团购买上市公司的股权取得了控制权并形成了商誉，在进行商誉减值测试时，（1）公允价值减去处置费用的估计中的公允价值是否可以采用持有的上市公司股份数乘以年末的股价作为公允价值？（2）合并报表层面资产组的账面价值是否还是长期资产加全部商誉，还是需要进行调整（比如净资产加商誉）？谢谢 回答人：chenyiwei 1、可以。具体可以参考《企业会计准则第39号——公允价值计量》的规定。 2、合并报表层面资产组的账面价值仍然是长期资产加全部商誉。如果调整为净资产+商誉，则需参考《瑞华研究2010～2019汇编》之“问题1-3-18（资产组内净流动资产的变动对减值测试中现金流量现值测算的影响）”中的提示。 9、关于以人民币定期存款作为质押取得外币借款的会计处理 提问人：cfshichunsheng 陈版，您好。关于瑞华研究（2010-2019）问题4-1-3（远期结售汇合约是否可以采用套期会计核算）中将交易区分为人民币定期存款、外币贷款和远期外汇合约三项金融工具；而问题4-1-11（以人民币定期存款质押从银行取得外币借款的账务处理）中将交易区分为货币互换、利率互换和远期外汇合同三个衍生工具。请问这两个案例的是指区别是什么？问题4-1-11是否可以作为人民币定期存款、外币贷款和远期外汇以及利率互换四项金融工具？ 回答人：chenyiwei 人民币定期存款、外币贷款这两项非衍生工具肯定是需要单独识别出来的；衍生工具的分拆应根据本案例的具体情况。问题4-1-11的背景信息中有单独签订的利率互换协议，因此对其予以单独识别。你说的“问题4-1-11是否可以作为人民币定期存款、外币贷款和远期外汇以及利率互换四项金融工具”也是可行的，从会计处理角度而言货币互换和远期外汇合约无本质区别。 10、请教陈版主关于转板的相关问题 提问人：veraDddd 陈版主您好，公司以前在新三板，2018年的年报已在股转系统公告了。然后公司在2019年在新三板摘牌准备去主板上市，但是2018年的数据追溯调整了和之前在中小企业股转系统的公告数据的不一样了，那它上市申报的时候需要做什么特别说明吗，有相关文件吗？ 回答人：chenyiwei 1、鉴于此前的财务数据已在新三板市场上公告过，因此如果申报报表数据与相应年度在新三板市场上公告的数据不一致的，应在申报财务报表中增设“前期差错更正”部分（属于“其他重大事项”的子项）对此予以说明。另外在原始报表和申报报表差异说明中也应予以提示。 2、建议与股转公司沟通，确定是否仍有必要更正此前在股转系统中已经公告过的相应年份年报数据。 11、请问陈版及各位大神：境内外货物采购问题 提问人：leoerdam 陈老师，以及各位大神，有个问题想请教下： 有一家A公司，它的母公司在德国，原先采购货物都是会从德国母公司处进行采购并结算。 现在由于可能当中物流时间比较长，而且德国母公司也是从英国的一家公司进行采购。 所以现在有一种方案，就是有德国和英国签协议，由英国在中国的子公司直接和A公司进行交易，这样A公司就避免了境外采购存货的时间长问题。 但是A公司还是直接和德国母公司进行结算，德国母公司再会和英国进行结算。 请问下各位大神，这样子可以嘛？若不可以，应该采用什么方式才可以呢？谢谢。 回答人：chenyiwei 境内采购，但结算在境外，可能涉及外汇管理和税务方面的合规性问题，例如在没有真实的货物进出口的情况下可能无法对外付汇。建议先就此问题与外汇、税务主管部门沟通。 12、对股权投资基金合伙企业缴纳管理费及对第三方项目出资账务处理 提问人：shenhao2015 求助陈版：一家国有企业A和另外几家国有企业共同出资成立一家股权投资基金合伙企业（有限合伙）B。根据合伙协议约定，在合伙期限内，合伙企业有限合伙人（即A）每年需要按照认缴出资总额的1%向普通合伙人支付管理费2000万，该管理费对于A国有企业如何入账？ 现该股权投资基金合伙企业（有限合伙）B拟对另外一家公司C进行增资从而取得51%的股权，其中A国有企业拟按照对该股权投资基金合伙企业（有限合伙）B的股权投资比例对C进行投资2亿元，该2亿元在A国有企业上应如何账务处理？ 回答人：chenyiwei 1、此类管理费可以确认为管理费用，也可以冲减对该合伙企业确认的投资收益。 2、如果无其他特殊约定条款的，应根据A对C有无控制、共同控制或重大影响，作为长期股权投资或者金融资产核算。在考虑A对C有无控制、共同控制或重大影响时，应一并考虑A对该合伙企业B有无控制或重大影响。 13、请教陈老师:股份支付递延所得税 提问人：月月鸟1989 陈老师，麻烦您了！我想请教下权益结算的股份支付中会计确认的费用低于税法允许税前扣除的部分该怎样处理呢？ 回答人：chenyiwei 此前在《计学撮要2013》中有专题“我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税的会计处理问题”，可参考。 14、请教陈版主，关于股权回购权及业绩补偿协议处理 1、A公司拥有47.5%的C公司长投，出售其中7.5%长投-C给B公司，并且以1美元为对价，授予购买方B一项选择回购权，约定在如下情况下，购买方C有权要求A或A指定的第三方，回购上述7.5%（价格由A决定，但不得低于购买时每股价格的55%），请问这个出售期权如何入账，是确认金融负债吗，价值如何确定？ 2、仍为上个背景，但是B公司花800万买A公司的业绩补偿权力，如果C公司某时点估值未达到转让股价的70%，A公司将以现金补足差额，对于A公司该如何处理这个业绩补偿呢，可以不做处理，当需要补足差额时再处理吗？ 谢谢~ 回答人：chenyiwei 1、该签出的期权属于交易性金融负债，需采用适当的期权定价模型确定其期末公允价值。初始公允价值可以认为等于授予价格（1美元）。 2、该项业绩补偿属于以公允价值计量且其变动计入损益的交易性金融负债，初始计量金额为交易价格800万元。 15、新三板公司的公允价值如何确定？ 提问人：一云 陈老师：某公司购买了一家新三板公司的少量股权，将其放在“其他权益工具投资”核算（以公允价值计量且其变动计入其他综合收益）。 请问：对新三板公司的公允价值如何计量？能以三板市场的收盘价作为公允价值吗？ 回答人：chenyiwei 新三板交易不活跃，对不活跃的交易不能直接按其期末收盘价作为公允价值。请参考：《瑞华研究2010～2019汇编》之“问题4-1-35（新三板证券的估值、同一证券有多个交易市场时的估值等）”。 16、同一控制企业合并 提问人：jangyanbo 陈老师好！之前向您请教的同一控制企业合并的问题陈老师好，关于同一控制企业合并的问题向您请教，假如甲和乙均由丙控制（不是集团最总控制方），乙公司自2018一2020年一直按照股东实缴的注册资本计算权益，比如丙对乙2018年至2020年按实缴比例计算的持股比例是51，52，53！后丙公司把乙公司的53％股权转让至甲公司，我的问题是甲公司是否必须按照53的股比进行追朔调整前期数据，而不是按照53，52、51的比例追朔！ 您的回答是 如果对丙而言，其对乙的股权比例变动体现了购买少数股权交易的影响，且该少数股东不是其控制范围内的子公司，则在甲的合并报表层面，也同样体现这个逐步收购少数股权的过程（也就是将丙合并报表层面的购买少数股权交易的影响“下推”到甲的合并报表中），而不是一开始就按照目前最终的股权比例来模拟。 我的问题1，假如少数股权由集团内其他子公司持有的情况下，甲公司在追溯调整的情况下，2018年-2020年少数股权都是按照53%比例计算，还是要按照51%、52%\53%的比例计算呢!如果三年按照53%的比例进行模拟的话，甲公司的所有者权益变动表少数股东权益那一列中对应的所有者投资中各行如何列报呢！如果不列报少数股东投入及其他项目的话，那乙公司单体报表上收到的少数股东的注资款与权益变动表也就没有对应关系了！ 假如2018年-2020年少数股东的权益由集团内的股东享有分比为20%、21%、22%，由集团外的股东分别享有2018年-2020年权益分别为29%，27%，25%的情况下！甲公司的所有者权益变动表少数股东权益那一列中对应的所有者投资中各行如何列报呢！ 回答人：chenyiwei 假如少数股权由集团内其他子公司持有的情况下，则对于最终控制方丙而言，其控制的乙的股权比例并未发生变化。对甲而言，其向同属丙控制的其他子公司收购乙的股权，视同从最终控制方取得子公司股权，一并纳入追溯合并范围。这时甲的合并报表范围内不体现丙控制范围内的内部股权转移的影响。 也就是，在同一控制下合并中，合并报表层面模拟合并日前的持股情况时，是以最终控制方的控制范围为界，该范围之外的持股及其变动要体现为购买少数股权；该范围内的股权变动不影响最终控制方对被合并方具有控制权的比例，就不在合并方的合并报表中体现为权益变动。这与《企业会计准则解释第6号》第二条所述的“同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制不是暂时性的。从最终控制方的角度看，其在合并前后实际控制的经济资源并没有发生变化，因此有关交易事项不应视为购买”在逻辑上是一致的。 17、售后回购问题 提问人：wx_5e7dc5ecabdd 售后回购分为以下几种情形：1因远期合约企业存在回购义务（远期合同） 2企业有回购权利（类似企业拥有看涨期权） 3客户因有要求回购的权利（重大经济动因-类似客户拥有看跌期权、附退货权） 为什么第三种情形中，需要考虑客户是否拥有行权的重大经济动因（类似看跌期权） ，而不在第二种情形中考虑企业是否有行权的重大经济动因（看涨期权也可以不行权），如果在销售时点即预期企业到期不会行权，企业是否确认收入？ 回答人：chenyiwei 第三种情况下要考虑购买方有无行权的重大经济动因，应当是很好理解的。 第二种情况下（卖方有回购权），即是否行使的主动权在卖方手中，此时如准则原文所述，“企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的，表明客户在销售时点并未取得相关商品控制权”，所以只能作为租赁或融资处理，而不能依据收入准则确认销售商品的收入。即使可以合理预期本企业届时不会行权，但本企业持有看涨期权这一事实也足以说明对商品的控制权尚未转移给客户，故不能按照收入准则确认收入。 18、是否可以这样理解一段时间内确认收入的第三种情形 提问人：wx_5e7dc5ecabdd （3）企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。 第三种情形与控制权转移从“客户”的角度说明不同，是从“企业”的角度说明控制权在一段时间内持续转移 不可替代用途是指：企业由于合同限制或实际可行性限制不能将商品“挪作他用” 控制权中的主导指：客户有权使用该商品，或者能够允许或阻止其他方使用该商品。 因此，“不可替代用途”说明客户通过阻止其它方使用从而主导该商品。 而之所以企业可以在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是因为客户对履约完成部分获得了经济利益才会支付相应的对价。 回答人：chenyiwei IFRS 15结论基础中对该标准的解释如下： ＢＣ１３２ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ注意到，在某些情况下应用《国际财务报告准则第１５号》 第３５（１） 段和第３５（２） 段的标准可能颇具挑战性。因此，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ制定了第 三项标准以协助实施关于控制的评估。ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ认为，对于可能特定于某一客 户的服务（例如最终导致向客户出具专业意见的咨询服务） 及创造有形（或无形） 商品的服务而言，该标准均可能是必需的。 ＢＣ１３３ “替代用途” 和“获得付款的权利” 的概念在下文段落中阐述。 履约并未创造具有替代用途的资产 ＢＣ１３４ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ制定了替代用途的概念以排除主体的履约并未导致在一段 时间内向客户转移对商品或服务的控制的情况。这是因为当主体的履约创造了可被主 体用于替代用途的资产时，主体可以轻易地将资产用于另一客户，因此客户并未在资 产被创造时控制该资产。如果主体制造很多标准的存货类项目，并且主体可任意在与 不同客户订立的合同间调换这些项目，则可能会发生这种情况。在这种情况下，客户 不能控制资产，因为客户不具备限制主体将资产用于另一客户的能力。 ＢＣ１３５ 反之，当主体创造一项很大程度上为特定客户定制的资产时，该资产具 有替代用途的可能性较低。这是因为主体为向另一客户出售而改装该资产会发生重大 成本（或需以显著降低的价格出售该资产）。在这种情况下，客户可被视为在履约发 生时获得该履约的利益，并因此拥有对商品或服务（即被创造的资产） 的控制。（但 是，主体还需要考虑是否存在获得付款的权利以就控制是否在一段时间内转移得出结 论，见结论基础第１４２段至第１４８段。） ＢＣ１３６ 在评估资产是否具有替代用途时，主体需要考虑对其将资产用于另一用 途的实际限制和合同限制。ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ决定，在确定主体是否受到实际限制因而 无法将资产用于另一用途时，主体应当考虑最终将向客户转让的资产的特征。这是因 为，对于某些资产而言，作出评估时的关键因素并非资产不具备替代用途的时期，而 是是否可在不发生重大返工成本的情况下将最终转让的资产用于另一用途。这可能发 生于某些资产的基本设计对于所有合同均相同但涉及重大定制的制造合同。因此，将 处于完工状态的资产用于另一客户会要求进行重大返工。 ＢＣ１３７ 虽然定制程度可能是在评估资产是否具有替代用途时有用的考虑因素， 但ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ认为其并非决定性因素。这是因为在某些情况下（例如，某些房地 产合同），资产可能是标准化的，但由于存在使主体不能轻易地将该资产用于另一客 户的实质性合同限制，该资产仍然不可被主体用于替代用途。如果合同禁止主体向另 一客户转让资产且该限制是实质性的，则主体不可将该资产用于替代用途，因为其具 有将该资产用于特定客户的法定义务。因此，这表明客户在资产被创造时控制了该资 产，因为客户具有限制主体将该资产用于另一客户的现时能力（主体还需要考虑是 否存在获得付款的权利以就资产的控制是否在资产被创造的一段时间内转移得出结 论，见结论基础第１４２段至第１４８段。） ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ认为，合同限制在房地产合同 中通常是相关的，但对于其他类型的合同也可能具有相关性。 ＢＣ１３８ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ还指出，向客户提供保护性权利的合同限制可能不足以确 定资产不能被主体用于替代用途。ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ认为，保护性权利通常导致主体具 有在客户未知悉或不反对作出变更的情况下进行实物替换或将资产用于其他用途的实 际能力。例如，合同可能规定主体不得转让某项商品，因为客户依照合同拥有对该商 品的法定所有权。但是，客户对该商品的法定所有权旨在在主体发生清算且主体可以 在几乎无需额外成本的前提下进行实物替换或将该商品用于另一客户的情况下为客户 提供保护。在本例中，合同限制仅是一项保护性权利，并不表明对商品的控制已转移 给客户。 ＢＣ１３９ 部分反馈意见者认为， 《国际财务报告准则第１５号》第３５（３） 段要求 主体考虑合同限制和实际限制似乎与《国际财务报告准则第１５号》附录二应用指南 第４段的要求（即，在应用《国际财务报告准则第１５号》第３５（１） 段的标准时不 应考虑合同限制和实际限制） 相矛盾。ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ指出，存在该差异是恰当的。 虽然这两项标准的目标是评估何时在一段时间内转移控制，但每项标准就评估控制何 时转移提供了不同的方法，因为这些标准旨在应用于不同的情形。 ＢＣ１４０ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ认为对替代用途的评估应当仅在合同开始时完成且不应作 出更新。否则，主体将需要不断重新评估资产是否具备替代用途，这可能导致无用的 履约形式（以及相应的收入确认）。 ＢＣ１４１ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ还决定，虽然替代用途的概念是第３５（３） 段标准的一个 必要部分，但其不足以断定客户控制某项资产。因此，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ决定，为表明 客户在不具备替代用途的资产被创造时就控制了该资产，主体必须同时具有就迄今为 止已完成的履约部分获得付款的可执行权利。 主体具有就迄今为止已完成的履约部分获得付款的可执行权利 ＢＣ１４２ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ决定，对控制的评估与不具备替代用途和“获得付款的权 利” 这两项因素之间存在关联。这是因为，如果主体创造的资产不可被主体用于替 代用途，则主体实际上是根据客户的指示建造资产。因此，主体将希望在经济上受到 保护以防出现客户终止合同而主体未保留任何资产或只保留对主体而言几乎无价值的资产的风险。该保护将通过规定若合同被终止则客户必须就迄今为止已完成的履约部 分向主体付款来确立。这与通常仅当交换交易中的客户已取得对商品或服务的控制时 才有义务付款的其他交换合同相一致。因此，客户有义务就主体的履约付款（或换 言之，无法避免就该履约付款） 的事实表明客户已获得主体履约所提供的利益。 ＢＣ１４３ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ的意图是术语“获得付款的权利” 应指就主体迄今为止已 完成的履约部分向主体作出补偿的付款，而并非诸如保证金付款或就相关不便之处或 利润损失向主体作出补偿的付款。这是因为制定该标准的基本目标是确定主体是否在 为客户创造资产的同时向该客户转移对商品或服务的控制。因此，假定行为是合理的 且并无可能存在于客户合同范围外的更多的预期经济利益，则主体只有在其能够就履 行合同涉及的成本获得补偿并取得包含相应成本回报在内的毛利时，才会同意向客户 转移对商品或服务的控制。 ＢＣ１４４ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ指出，主体有权在客户终止合同时获取的补偿可能并非总 是合同毛利，因为在提前终止合同时向客户转移的价值与在完成合同时转移的价值可 能不成比例。然而，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ决定，为证明就迄今为止已完成的履约部分作出 补偿，该补偿应当以主体预计毛利率的合理比例为基础或相当于主体资本成本的合理 回报率。此外，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ指出，关注的重点应在于主体有权在合同终止时获得 的金额，而非主体可能最终愿意通过协商结算的金额。因此，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ在《国 际财务报告准则第１５号》附录二应用指南第９段中澄清了其对“合理利润” 旨在反 映之含义的意图。 ＢＣ１４５ 此外，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ澄清，主体无需具有获得付款的无条件的现时权 利，但是若客户在合同完成前无故终止合同，则主体必须具有索取和／或保留涉及就 迄今为止已完成履约部分的付款的可执行权利。例如，考虑一项咨询合同，其中咨询 主体同意在合同期结束时提供一份报告，并收取以提供报告为条件的固定金额。如果 主体依照该合同履约，则在合同条款（或其他法律） 规定若客户在合同完成前无故 终止合同，则客户须就主体迄今为止已完成的履约部分向主体作出补偿的情况下，主 体具有就迄今为止已完成的履约部分获得付款的权利。ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ澄清了这一概 念，因为合同中的合同付款条款可能并不总是与主体就迄今为止已完成的履约部分获 得付款的可执行权利相一致。 ＢＣ１４６ 少数反馈意见者询问１００％不可返还的预付款项是否符合“就迄今为止 已完成的履约部分获得付款的权利” 标准（即由于１００％的付款在整个合同期间至少 会就迄今为止已完成的工作向主体作出补偿）。ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ决定，如果主体在客户 终止合同的情况下保留（且不返还） 该付款的权利是可执行的，则此类付款将符合 该标准。此外，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ指出，获得付款的权利应当是可执行的；否则，主体 实际上是否具有获得付款的权利是值得怀疑的。因此，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ在《国际财务 报告准则第１５号》附录二应用指南第１２段纳入有关因素以协助主体确定获得付款的 权利是否可执行。 ＢＣ１４７ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ还决定澄清，在某些客户不具有终止合同的权利或可能仅在指定时间才具有终止合同的权利的情况下，主体可具有获得付款的可执行权利。如 果合同或司法管辖区内的其他法律要求主体和客户完成各自的义务（这往往被称为 “强制履约”），则属于该情况。 将获得付款的权利作为单独的收入确认标准 ＢＣ１４８ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ曾考虑规定获得付款的权利是在确定何时确认收入时需更 优先考虑的标准，但基于下述原因否决了该做法： （１） 为根据《国际财务报告准则第１５号》确认收入，主体必须拥有一项合同， 而合同的其中一个组成部分是获得付款的权利。 （２） 收入确认的核心原则是关于确定商品或服务是否已转让予客户，而非主体 是否具有获得付款的权利（虽然这是确定合同是否存在的重要部分———见结论基础 第３１段至第４６段）。若将获得付款的权利作为在确定履约义务是否得到履行时需更 优先考虑标准，则可能会凌驾于该收入确认的原则之上。 （３） 获得付款的权利并不一定表明商品或服务的转让（例如，在某些合同中， 客户须支付不可返还的预付款，且并未取得任何商品或服务作为交换）。在客户在主 体履约时明确取得相关利益的情况下（很多服务合同属于这种情况），在计量收入时 须考虑主体最终将不保留针对其履约行为的付款的可能性。例如，在客户在主体履约 的同时取得及消耗利益的某些服务合同中，客户可能能够终止合同且取得任何已付对 价的全额返还。ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ决定，在这种情况下，由于主体正向客户转让服务， 主体应当确认收入（但应当评估其是否需要对其有权获得的交易价格金额作出限制） （见结论基础第２０３段至第２２３段）。 房地产建造协议 ＢＣ１４９ 在制定关于评估何时向客户转让商品或服务的要求时，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ考 虑了在应用此前国际财务报告准则中特定于房地产建造的收入确认要求时实务中出现 的不一致。该实务中的不一致源于在将此前国际财务报告准则的收入确认要求应用于 具有不同事实和情况的复杂合同时，难以确定对房地产的控制在一段时间内转移给客 户的时点。 ＢＣ１５０ ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ预期《国际财务报告准则第１５号》第３５段至第３７段的 要求应能够减少此类实务中的不一致，这些要求就确定商品或服务何时在一段时间内 转让作出了具体规定。然而，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ留意到不同的房地产合同可能具有不同 的转让模式，因为这将取决于每个合同的相关事实和情况。例如，某些房地产合同可 能导致（根据合同条款） 主体不能轻易地将资产用于另一客户（即主体的履约并未 创造可被主体用于替代用途的资产），且合同要求客户就迄今为止已完成的履约部分 进行支付（因此符合《国际财务报告准则第１５号》第３５（３） 段的标准）。但是， 建造可被主体用于替代用途的资产的其他房地产合同可能并不要求客户就迄今为止已 完成的履约部分进行支付。因此，主体会就此类合同的转让模式得出不同结论。ＢＣ１５１ 部分住宅物业行业内采用国际财务报告准则的反馈意见者支持增加有关 确定履约义务是否在一段时间内履行的标准，其理由是这将有助于其评估对于包含多 个住宅单元的房地产开发，能否在住宅单元建造发生时在一段时间内确认收入。该行 业的其他反馈意见者指出，即使其能够断定其履约并未创造可用于替代用途的资产， 其仍未能符合“就迄今为止已完成的履约部分获得付款的权利” 这一标准。这意味 着仅在每一住宅单元向客户转让时（通常仅在建造完成且客户占有该单元实物之后） 才能确认收入，而这些反馈意见者认为这无法适当地反映其履约情况。 ＢＣ１５２ 然而，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ得出结论认为，如果未符合《国际财务报告准则第 １５号》第３５（３） 段所述的任一标准，则在一段时间内确认收入将无法如实反映主 体的履约情况以及主体和客户各自的合同权利和义务。此外，ＩＡＳＢ和ＦＡＳＢ决定， 澄清“不具备替代用途和具有就迄今为止已完成履约部分获得付款的权利” 标准会 确保提高包含多个住宅单元的房地产开发收入确认的确定性和一致性。 19、对赌协议 提问人：omgderek 陈版主求教： A对B投资，A是按其他权益工具投资记账的，并且A与B签订对赌协议，如果B未达到业绩条件，将向A支付业绩补偿款，这块钱应当是计入投资收益，如果披露的话，是在 投资收益--其他权益工具投资 xxx万 披露还是 投资收益-衍生金融工具 xxx万 披露。 回答人：chenyiwei 该项对赌补偿属于以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产，而不是从其他权益工具投资中获取的股利收入。因此列报为“投资收益-衍生金融工具 xxx万”或者“投资收益-其他 xxx万”相对更合适。 20、求助陈版及各位达人，投资性房地产改造相关问题 某公司近期对名下的投资性房地产进行更新改造，预计10万平米，除7家商户由于各种原因未搬走继续营业外，其他商户均通过安置其他项目或给予一定赔偿的方式予以清退。问题有二： 1、由于还有7家商户继续营业，整个项目是全部转入投资性房地产-在建处理，暂停计提折旧；还是按照改造面积大部分转入在建，营业部分继续保持现有核算方式？ 2、前期支付的赔偿，是作为营业外支出处理还是资本化处理？ 回答人：chenyiwei 1、建议按照改造面积大部分转入在建，营业部分继续保持现有核算方式。 2、前期支付的清退补偿建议费用化处理，不计入改造后的投资性房地产账面价值。 21、因新股东注资导致股权比例发生变化 提问人：whiska_baggio10 陈老师，您好。想请教以下问题：B公司注册资本是6亿元，A公司出资3.3亿，持有55%，期末将B公司纳入合并报表。 B公司经营不善，连年亏损，评估前未分配利润账面价值为-4.4亿元，净资产账面价值为1.6亿元。经评估后，B公司净资产公允价值与账面价值一致为1.6亿元。 C公司愿新注资1.6亿元，但是B公司受其他因素限制，不能减资或清算。请问C公司注资后的持股比例，是按公允价值50%（1.6/（1.6+1.6））， 还是按工商21%（1.6/(1.6+6))？ 回答人：chenyiwei 该比例应由增资后的各股东协商确定，一般觉公平的做法是按公允价值比例50%。建议新股东先按照每股1元增资，增加注册资本1.6亿元，然后原股东无偿转让部分股权给新股东，以达到约定的股权比例。 22、疫情免征的增值税核算 提问人：destinlee 疫情期间免征增值税，核算有三种意见： 计入其他收益——免征增值税，即认为是政府补助； 计入主营业务收入，参照的小规模纳税人低于季度销售额低于一定额度免征增值税的核算方法； 计入营业外收入，非政府补助。 个人意见，根据免征增值税不适用《政府补助》准则，应当采用方法3计入营业外收入。是否恰当呢？ 回答人：chenyiwei 对于依据税法规定的免征增值税（即增值税抵扣链条中断，下游不能抵扣进项税额），应计入营业收入。如果抵扣链条不中断，下游仍可抵扣进项税额的，则计入其他收益。 23、请教各位，工行社保户需要体现在账内吗？ 提问人：谢俊豪 因为看到不少公司都是在账外的，这一块准则有没有相关的规定呀？ 回答人：chenyiwei 该账户的设立目的和功能、与本企业其他银行账户之间的资金划转有何规定或限制？ 24、关于代理业务签订咨询合同的核算 提问人：沉默羔羊 公司的销售业务，给了别人代理费，但是签订的是咨询的合同，开的发票也是咨询费的发票，如何会计核算比较好？ 回答人：chenyiwei 需注意谨慎核实该咨询合同的实质，如果咨询的目的和内容就是销售渠道（代理）支出，则仍按照实质计入销售费用——代理费，并注意遵循税前扣除限额的规定。 25、请教陈版，疫情期间的社保补助计入营业外收入还是其他收益？ 提问人：Roronoa-Afei 请教陈版，疫情期间的社保补助该计入营业外收入还是其他收益？ 回答人：chenyiwei 这种补助仍然是与日常活动相关的，因此建议将其损益影响列入其他收益。 26、《企业财务通则》 提问人：stoneinsea 请问《企业财务通则》在2007修订之后，最近还有新修订版吗？谢谢 回答人：chenyiwei 目前的正式发布和执行的版本仍然是2007年的修订版（财政部令第41号）。目前没有公开发布过新的征求意见稿。 27、请教陈版主，关于股权支付费用的分摊方法 提问人：gkyx A上市公司于2019年1月对公司中高层员工实施股权激励，共计5000万股，股权授予日为1月30日，授予日授予股份的公允价值为10,00万元，行权条件为：前两年累计扣非净利润达到10亿，可解禁50%，第三年扣非净利润8亿，可解禁剩余的50%；同时要求，完成当期业绩条件70%及以上的，可按比例解禁（不超100%），例如前两年扣非净利润完成10亿的80%，解禁股份=5000万股*50%*80%=2000万股。 按企业会计准相关规定，股份支付在各个资产负债表日，根据最新取得的可行权人数变动、业绩指标完成情况等后续信息，修正后期可行权的股份数量，并以此为依据确认各期应分摊的费用，一般可以按照该期股权激励在某个会计期间内等待期长度占整个等待期长度的比例进行分摊。 上市公司通常实施的股权激励是按是否完成业绩条件，完成就授予，没完成就注销，因此通常按照等待期的时间比例确认分摊费用。而A公司此次股权激励每期可授予的股份数量考虑了完成业绩的比例，即超过70%的按比例计算可授予股份数量，那么A公司在计算2019年度的股份支付费用时，能否按当期累计完成的业绩占承诺利润的比例来分摊股份支付费用。举例： 方法一：按一般上市公司用的等待期时间占整个等待期长度的比例进行分摊，2019年应确认股份支付费用3500万元； 请问陈老师，那种方法更能客观反应当期应确认的股份支付费用？ 回答人：chenyiwei 总体上应采用你的方法一，即仍然按照等待期长度时间比例分摊（因为是分期解锁，所以每批次作为一个股份支付，分别在各该批次的等待期内分摊）。但因为最终可行权（解禁）的限制性股票数量取决于等待期内的实际业绩，故除了对等待期内能否完成业绩指标作出定性判断以外，还要进行定量的盈利预测以估计最终可解锁的股份数量，作为计算股份支付费用总额的基础。 前情提要： 青藤数据-审计师自己的平台 蔚然成风-陈版主答疑-2020.06.14